Много фирми продават имоти, някои от които са включени в капитала им като апортна вноска. Затова в рубриката на „Труд“ “Данъчна консултация” представяме позицията на НАП за това в кои от тези случаи се дължи ДДС. Допълнително разглеждаме въпроса за правото на данъчен кредит при предварителен договор за покупко-продажба.

I Продажба на апортни вноски

Преди пет години е формиран капитал на дружество чрез апортна вноска на  недвижими имоти както следва: жилище с две нива, всяко с площ от 73 кв.м, жилище с площ от 103 кв.м, два гаража с площ по 17 кв.м, идеални части от поземлен имот – урбанизирана територия за ниско застрояване, склад с площ от 120 кв.м заедно със съответните идеални части от общите части на сградата и от правото на строеж върху общинското място, в което сградата е построена. За имотите е издаден Акт 16 през 1999 г. Поставен е въпросът: Дължи ли се ДДС при продажба на имотите чрез намаляване на капитала на дружеството?

Според на чл.12, ал.1 от Закона за ДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. Предвид цитираната норма, облагаема е всяка доставка, свързана със земя и сгради, за която изрично в ЗДДС не е посочено, че има характер на освободена. Доставките, които са определени като освободени, са изчерпателно изброени в глава трета „Освободени доставки и придобивания” от ЗДДС.

По смисъла на чл.45, ал.1 от ЗДДС освободена доставка е прехвърлянето на правото на собственост върху земя, учредяването или прехвърлянето на ограничени вещни права върху земя, както и отдаването й под наем или аренда. Като освободена доставка по чл.45, ал.3 от ЗДДС се третира и доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях.
Следва да се има предвид и разпоредбата на чл.45, ал.5, т.1 от ЗДДС, съгласно която чл.45, ал.1 от закона не се прилага по отношение на прехвърлянето на право на собственост върху урегулиран поземлен имот по смисъла на Закона за устройство на територията, с изключение на прилежащия терен към сгради, които не са нови.

В ЗДДС законодателят не е дал легална дефиниция за понятието „сгради, които не са нови”. Определението за „сгради, които не са нови” се извежда по аргумент за противното от определението в §1, т.5 от ДР на ЗДДС. С тази норма с дадена дефиниция за „нови сгради”, а именно:

а) които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, са с етап на завършеност „груб строеж” или 

б) за които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване по реда на Закона за устройство на територията.

В случай Акт 16 за сградите, в които са обектите, е издаден през 1999 г., съответно обектите ще се определят като сгради, които не са нови и може да се приложи чл.45, ал.3 от ЗДДС - освободена доставка.

„Прилежащ терен“ по смисъла на дефиницията, дадена в §1, т.6 от ДР на ЗДДС е сумата от застроената площ по смисъла на ЗУТ и площта около застроената площ, определена на база отстояние три метра от външните очертания на всяка от ограждащите стени на първия надземен етаж или на полуподземния етаж на сградата, в рамките на урегулирания поземлен имот.

Доставките на сгради или на части от тях, които не са нови и прилежащите към тях терени се разглеждат като отделни доставки спрямо прехвърлянето на право на собственост върху УПИ (без прилежащия терен) и могат да бъдат подчинени на различен режим по ЗДДС. От това следва, че доставката на земята би била облагаема за частта на УПИ, който не е прилежащ терен към стара сграда.

В случай че доставчикът приложи разпоредбата на чл.45, ал.3 от закона по отношение на доставката на недвижимите имоти (обектите от сграда, която не е нова) за които е упражнено право на данъчен кредит, следва да съобрази дали е налице основание за корекция предвид разпоредбите на чл.79 от ЗДДС.

Обръщам внимание, че съгласно чл.10, ал.2 от ЗДДС в случаите на извършване на непарична вноска в търговско дружество лицето, което получава стоките, е правоприемник и на всички права и задължения по закона във връзка с тях, включително на правото на приспадане на данъчен кредит и на задълженията за извършване на корекция на ползвания данъчен кредит. 

Следва да имате предвид и разпоредбата на чл.45, ал.7 от ЗДДС, съгласно която в случаите на доставки по реда на чл.45, ал. 1, 3 и 4 от закона доставчикът има право да избере доставката да бъде облагаема.

Предвид гореизложеното, при продажбата на недвижимите имоти доставчикът определя вида на доставката – освободена по чл.45, ал.3 от ЗДДС или облагаема по чл.47, ал.7 и чл.12, ал.1 от ЗДДС. Доставката на УПИ е облагаема предвид разпоредбата на чл.45, ал.5, т.1  от ЗДДС.

II ДДС при предварителен договор 

През месец май 2021 г. дружество сключва предварителен договор за покупко-продажба на право на строеж. До февруари 2023 г. титуляр на разрешението за строеж е физическо лице – собственик на имота. От февруари 2023 г. титуляр на разрешението за строеж е дружеството. То е извършило редица дейности и разходи още по времето на действие на предварителния договор за покупко-продажба, както и след подписване на нотариалния акт. Поставени са следните въпроси:

1. Дружеството има ли право на данъчен кредит по извършените дейности по време на действието на предварителния договор?

2. Дружеството има ли право на данъчен кредит по извършените дейности след септември 2022 г. по започналите дейности и преди тази дата?

Съгласно чл.69, ал.1, т.1 от Закона за ДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави. Необходимо условие е стоките или услугите да се използват за целите на извършваните от лицето облагаеми доставки.

По смисъла на чл.70, ал.1, т.2 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето.

В конкретния случай, до февруари 2023 г. правата на строеж се притежават от физическо лице на основание чл.63 от Закона за собствеността и в тази връзка то става собственик на изграденото до тази дата, поради което дружеството извършва безвъзмездна доставка на услуга – строително монтажни работи (СМР) към него. 

За стоките и услугите, които дружеството е използвало за извършване на СМР до февруари 2023 г. (за срока на предварителния договор), не възниква право на приспадане на данъчен кредит на основание чл.70, ал.1, т.2 от ЗДДС.

За периода след февруари 2023 г. (покупката на правото на строеж върху недвижим имот) за дружеството ще възникне право на приспадане на данъчен кредит за закупените стоки и услуги на основание чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС, единствено ако не са налице ограниченията на чл.70 от ЗДДС, при спазване на условията в чл.71 от закона и правото на приспадане на данъчен кредит е упражнено в срока по чл.72 от ЗДДС.

Димитрина Захаринова е управляващ съдружник в одиторско дружество "Захаринова Нексиа“ ООД (www.ZaharinovaNexia.com). Дружеството е част от 9-та в света международна одиторска мрежа Nexia international. Преподавател е във Висшето училище за застраховане и финанси в гр. София. Била е Директор на Националната агенция за приходите град София, съветник в ДАНС, както и директор на дирекция в Агенцията за държавна финансова инспекция. Регистриран одитор и данъчен консултант. Има двама сина, внук и две внучки.