Много фирми осъществяват онлайн продажби за страни от ЕС и извън Общността. Затова в рубриката на “Труд news” “Данъчна консултация” представяме позицията на НАП за това какви са необходимите документи за прилагане на нулева ставка на ДДС при онлайн продажби извън ЕС.

Дружество е регистрирано по Закона за ДДС и ще извършва продажби на стоки по електронен път чрез чуждестранна платформа Етци (Еtsy). Получатели са физически лица както от Европейския съюз, така и извън него, като сумите за всеки получател са малки и не се изисква митническо деклариране. Стоките ще тръгват от България към съответната страна на получателя - физическо лице. Поставен следният въпрос: Може ли дружеството да приложи нулева ставка на ДДС по чл.28 от ЗДДС за доставките с получатели физически лица извън ЕС, като осчетоводява продажбите към държави извън ЕС с отчет за извършени продажби, без да издава фактури за доставката към всяко едно физическо лице?

Относима нормативна уредба

Според чл.146, параграф 1, буква “а” от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на ДДС (Директива 2006/112/ЕО) - държавите членки освобождават доставката на стоки, изпратени или превозени до местоназначение извън Общността от или за сметка на продавача.

Разпоредбата на чл.131 от Директива 2006/112/ЕО гласи, че освобождаванията, предвидени в глави 2-9, се прилагат, без да се засягат други общностни разпоредби и в съответствие с условията, които държавите-членки определят, за да осигурят правилно и ясно прилагане на тези освобождавания, и да предотвратят всякакво възможно отклонение от данъчно облагане, избягване на данъци или злоупотреба.

Според чл.28 от ЗДДС облагаема доставка с нулева ставка е:

1. доставката на стоки, които се изпращат или превозват от място на територията на страната до трета страна или територия от или за сметка на доставчика;

2. доставката на стоки, които се изпращат или превозват от място на територията на страната до трета страна или територия от или за сметка на получателя, ако получателят е лице, което не е установено на територията на страната; тази разпоредба не се прилага, когато стоките са предназначени за зареждане, оборудване и снабдяване на плавателни съдове и въздухоплавателни средства, които се използват за спортни и развлекателни цели или за лични нужди.

Според чл.37, ал.1 от ЗДДС документите, с които се удостоверява наличието на обстоятелствата за прилагане на нулевата ставка на данъка се определят с правилника за прилагане на закона.

В чл.21, ал.1 от Правилника за прилагане на ЗДДС (ППЗДДС) е посочено, че когато стоките се изпращат или превозват до трета страна, за доказване на доставката по чл.28, т. 1 и 2 от закона доставчикът следва да разполага със следните документи:

1. митнически документ, в който доставчикът е вписан като износител на стоките, удостоверяващ напускането на стоките от митническо учреждение на напускане или друг документ, удостоверяващ износа, в случаите, когато е налице възможност да не се подава митнически документ, съгласно митническото законодателство;

2. фактура за доставката;

3. документ за превоза на тези стоки;

Според чл.113, ал.3, т.1 от ЗДДС фактура може да не се издава за доставки, по които получателят е данъчно незадължено физическо лице. В чл.119, ал.1 от ЗДДС е посочено, че за доставките, за които издаването на фактура или протокол не е задължително, доставчикът - регистрирано по този закон лице, съставя отчет за извършените продажби, който съдържа обобщена информация за тези доставки за съответния данъчен период.

Според чл.124, ал.2 от ЗДДС регистрираното лице е длъжно да отрази издадените от него или от негово име данъчни документи, както и отчетите за извършените продажби по чл.119 в дневника за продажбите за данъчния период, през който са издадени.

Относима практика на Съда на Европейския съюз (СЕС)

Според постоянната съдебна практика на СЕС случаите на освобождаване от ДДС подлежат на стриктно тълкуване, тъй като представляват дерогации от общия принцип, съгласно който ДДС се събира за всяка доставка на услуги, осъществена възмездно от данъчнозадължено лице (Решение по дело C-495/17, т.35 и Решение по дело С-288/16, т.22). Освен това, при липсата на конкретна разпоредба в Директива 2006/112/ЕО относно доказателствата, които трябва да представят данъчнозадължените лица, за да се ползват от освобождаването от ДДС, в правомощията на държавите членки е да определят - в съответствие с член 131 от тази директива - условията, при които освобождават сделките за износ, за да гарантират правилното и ясно прилагане на посочените освобождавания с цел да предотвратят всяка евентуална измама, избягване на данъци или злоупотреба (Решение по дело C-495/17, т.34 и Решение по дело С- 492/13, т.27).

От изложената нормативна уредба по отношение на документирането на доставките следва, че от една страна по силата на разпоредбата на чл.113, ал.3, т.1 от ЗДДС не е налице задължение за издаване на фактура, когато получател по доставката е данъчно незадължено физическо лице, като тези доставки намират отражение в отчета за извършените продажби по чл.119 от същия закон. От друга страна, разпоредбата на чл.21, ал.1 от ППЗДДС предвижда изрично фактурата като необходим документ за доказване на приложението на нулевата ставка на ДДС.

В случая, според изложеното дружеството възнамерява да извършва доставки на стоки, с получатели данъчно незадължени физически лица от трети страни, като стоката ще се транспортира от територията на България до територията на държавата на получателя. За тези доставки, предвид разпоредбата на чл.28 от ЗДДС би била приложима нулева ставка на ДДС, като по силата на чл.21 от ППЗДДС доставчикът следва да притежава набор от документи, сред които и фактура, изискване, предвидено от законодателя в съответствие с разпоредбата на чл.131 от Директива 2006/112/ЕО. Предвид нормативната делегацията на чл.37, ал.1 от ЗДДС, регламентираща доказателствените средства за прилагане на нулевата ставка да се уреждат с правилника за прилагане на закона, е допустимо специалното изискване за документиране на тези доставки, уредено в правилника като специална норма, да дерогира общата, предвидена в чл.113, ал.1, т.3 от ЗДДС.

Предвид изложената нормативна уредба и съдебна практика, независимо от разпоредбата на чл.113, ал.3, т.1 от ЗДДС, с оглед приложимостта на чл.28 от ЗДДС, съответно нулевата ставка на ДДС за доставките, които дружеството възнамерява да извършва, е необходимо същите да бъдат документирани чрез издаване на фактура с получател съответното физическото лице. По изложените по-горе съображения фактурата, издадена за документиране на доставка по чл.28 от ЗДДС с получател данъчно незадължено лице, следва да бъде съответно отчетена по правилата на чл.124, ал.2 от ЗДДС, като във връзка с Приложение №12 към чл.113, ал.14 от ППЗДДС същата следва да бъде отразена в дневника за продажби на доставчика на отделен ред.

В запитването е пояснено, че дружеството ще осъществява продажбите си чрез използването на платформа на друго данъчно задължено лице. В тази връзка е важно да се знае, че от 1 юли 2021 г. в ЗДДС е в сила нова разпоредба, регламентираща доставки, които се улесняват от електронен интерфейс - чл. 14а и 35а от закона, както и изменения на норми, относими към дистанционни продажби на стоки - чл.14, и чл.20 от ЗДДС, които следва да имате предвид като относими към извършваната дейност.

Димитрина Захаринова е управляващ съдружник в одиторско дружество “Захаринова Нексиа” ООД (www.ZaharinovaNexia.com). Дружеството е част от 9-та в света международна одиторска мрежа Nexia international. Преподавател е във Висшето училище за застраховане и финанси в гр. София. Била е Директор на Националната агенция за приходите град София, съветник в ДАНС, както и директор на дирекция в Агенцията за държавна финансова инспекция. Регистриран одитор и данъчен консултант. Има двама сина, внук и две внучки.