Учебната година започна и много хора записаха децата си на частни уроци по български, математика, чужди езици и т.н. Затова в рубриката на “Труд” “Данъчна консултация” представяме позицията на НАП за това в кои случаи частните уроци са освободени от ДДС.

Димитрина Захаринова е управляващ съдружник в одиторско дружество "Захаринова Нексиа“ ООД (www.ZaharinovaNexia.com). От края на месец май дружеството е част от международна одиторска мрежа Nexia international. Преподавател е във Висшето училище за застраховане и финанси в гр. София. Била е Директор на Националната Агенция за Приходите град София, съветник в ДАНС, както и директор на дирекция в Агенцията за държавна финансова инспекция. Регистриран одитор и данъчен консултант. Има двама сина, внук и внучка.

Фондация не е регистрирана по Закона за ДДС и възнамерява да извършва две дейности:

- предоставяне на частни уроци, заместващи училищното образование;

- обучения на преподаватели по специални международни програми, несвързани с Министерството на образованието и извън системата на професионалното образование.

За двете дейности обучаемите ще плащат такси за ползваните образователни услуги. Поставен е следният въпрос: Кои от изброените доставки се включват при определяне на облагаемия оборот по смисъла на чл. 96 от ЗДДС и пораждат задължение за регистрация при достигане на определения в закона размер?

Кои сделки влизат в облагаемия оборот?

Съгласно чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 хил. лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 месеца преди текущия е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът. Облагаем оборот по смисъла на ал. 2 е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:

1. облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка;

2. доставки на финансови услуги по чл. 46 от ЗДДС и

3. доставки на застрахователни услуги по чл. 47 от ЗДДС.

По отношение определянето на облагаемия оборот за целите на задължителната регистрация по чл. 96 от ЗДДС се взема предвид сумата на данъчните основи на извършените от лицето облагаеми доставки, включително облагаемите със ставка нула. Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от ЗДДС, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.

Кои доставки са освободени?

За да се прецени дали извършваните от Фондацията доставки на услуги формират оборот за регистрация по ЗДДС, трябва да се определи характерът на тези доставки, т.е. дали те са облагаеми на основание чл. 12 от ЗДДС, или представляват освободени доставки, попадащи в обхвата на регламентираните в глава четвърта от ЗДДС доставки. В тази връзка на първо място следва да се квалифицира естеството на доставките, които дружеството извършва.

За да бъде една доставка облагаема за целите на ЗДДС, то тя трябва да е с място на изпълнение на територията на страната и да не е сред изрично посочените в глава четвърта от ЗДДС “Освободени доставки и придобивания”. На основание чл. 41, т. 1, б. “а” и б. “б” от ЗДДС, освободена доставка е предучилищната подготовка и възпитание, училищното или университетското образование, професионалното образование и обучение, следдипломното обучение, преквалификация и повишаване на квалификацията, обучението за придобиване на ключови компетентности, предоставяни от институции в системата на предучилищното и училищното образование по Закона за предучилищното и училищното образование, институции в системата на професионалното образование и обучение по Закона за професионалното образование и обучение, доставчици на обучение за придобиване на ключови компетентности, включени в списък, утвърден от изпълнителния директор на Агенцията по заетостта или културно-просветни или научни институции и висши училища по Закона за висшето образование. Съгласно чл. 41, т. 2 от закона освободена доставка е предоставянето на частни уроци, заместващи училищното или университетското образование по т. 1 от същата разпоредба.

Разпоредбата на чл. 41, т. 1 и т. 2 от ЗДДС въвежда в националното законодателство чл. 132, точка 1, б. “и” и б. “й” от Директива 2006/112/ЕО на Съвета относно общата система на ДДС, съгласно която държавите – членки освобождават от облагане с ДДС предоставянето на детско или младежко образование, училищно или университетско образование, професионално обучение или преквалификация, включително доставката на стоки и на услуги, тясно свързани с него, осъществявани от публичноправни субекти с такъв предмет на дейност или от други организации, определени от съответната държава за организации със сроден предмет на дейност и частните уроци, давани от преподавателски кадри и съответстващи на училищното или университетското образование.

Съгласно чл. 41, т. 2 от ЗДДС освободена доставка е доставката по предоставянето на частни уроци, заместващи училищното или университетското образование по т. 1. За да се третира доставката като освободена е необходимо да са изпълнени кумулативно следните условия:

- същата трябва да се предоставя под формата на частни уроци и

- тези уроци да заместват училищното и университетското образование, предоставяно от организациите, посочени в т. 1 на чл. 41 от закона.

Правила за частните уроци

Според практиката на Съда на ЕС термините, използвани за обозначаване на случаите на освобождаване, подлежат на стриктно тълкуване, тъй като представляват дерогации от общия принцип, според който с ДДС се облага всяка услуга предоставена възмездно от данъчнозадължено лице. Това се отнася и за случаите, които поставят специфични условия за ползване от това освобождаване, и по-специално с условията, свързани с качеството или самоличността на икономическия оператор, който извършва услуги (т. 18 и т. 19 от Решение на СЕС по дело С-445/05). В тази връзка възниква въпросът относно тълкуване на понятието “частни уроци” предвид липсата на дефиниция в ЗДДС. Според СЕС изразът “частни уроци” дава възможност да се направи разграничение между услугите, предоставяни от изрично посочените в чл. 132 , точка 1, б. “и” от Директива 2006/112/ЕО организации и услугите, посочени в б. “й” на същата разпоредба, които се предоставят от преподавателски кадри, за тяхна сметка и на тяхна отговорност. Съдът посочва, че сред последните доставки на услуги могат да фигурират например частните курсове, като в този случай по принцип съществува връзка между конкретното съдържание на уроците и квалификацията на преподавателя (т. 30 и т. 31 от Решение на СЕС по дело С-445/05). В цитираното решение в заключение СЕС посочва, че услугите могат да се ползват от освобождаването, само ако тези дейности представляват уроци, давани от преподавател за негова сметка и на негова отговорност, и съответстващи на училищното или университетското образование.

В заключение, ако услугите се предоставят от Фондацията, а не от преподавател за негова сметка и на негова отговорност, следва да се приеме, че разпоредбата на чл. 41, т. 2 от ЗДДС е неприложима, тъй като не се определят като “частни уроци” заместващи училищното или университетско образование. Поради това и двата вида доставки, извършвани от Фондацията, се определят като облагаеми по смисъла на чл. 12 от ЗДДС. Тъй като доставките ще се считат за облагаеми по реда на ЗДДС, дължимите за тях такси следва се включват при определянето на облагаемият оборот за целите на задължителната регистрация по чл. 96, ал. 1 от закона.