Много фирми придобиват апартаменти, които след това продават, а получената печалба се разпределя между акционерите. Затова в рубриката на “Труд news” “Данъчна консултация” представяме позицията на НАП за това какви са правилата за облагане на получените доходи в тези случаи.

Четирима души придобиват през 2005 г. в съсобственост при равни квоти недвижим имот (апартамент). В края на 2014 г. те учредяват акционерно дружество, в което всеки от тях има по 1/4 от капитала. Впоследствие капиталът на това дружество неколкократно е увеличаван с парични вноски и веднъж с непарична вноска (апартамента, придобит през 2005 г., като в резултат собствеността върху имота е придобита от дружеството), като всеки продължава да държи по 1/4 от капитала. Оценката на апортирания имот е равна на цената на придобиването му през 2005 г. и е точно половината от вписания капитал. Дружеството е купило и други имоти - офис и две паркоместа.

През 2021 г. дружеството е продало апартамента за сума над оценката му, след което е взело решение за намаляване на капитала си чрез придобиване от дружеството и обезсилване на всички акции на единия от акционерите, който желае да напусне дружеството, и на част от акциите на останалите трима акционери. Частта от акциите на тримата акционери, които продължават членството си в дружеството, са придобити от дружеството по тяхната номинална стойност, а акциите на прекратилия членството си акционер са придобити от дружеството по цена, надвишаваща номиналната им стойност и представляваща еквивалент на 1/4 от общата стойност на имуществото на дружеството.

Към момента, в който дружеството е решило да намали капитала си, имуществото му е включвало офиса и двете паркоместа, както и цената от продажбата на апартамента. Поставен е следният въпрос:

1. От какъв характер за данъчни цели е доходът на прекратилия участието си акционер - доход от ликвидационен дял по смисъла на §1, т. 6 от ДР на ЗДДФЛ или доход от прехвърляне на права или имущество по смисъла на чл.10, ал.1, т.5 във връзка с чл.33 от ЗДДФЛ?

Доходите от прехвърляне на права или имущество са обособени като отделен вид доход в нормата на чл.10, ал.1, т.5 от ЗДДФЛ, като в конкретния случай може да се каже, че става въпрос за две отделни прехвърлителни сделки, при които физическите лица придобиват доход, а именно:

I Апортна вноска

1. Чрез извършването на непарична вноска физическите лица прехвърлят на търговското дружество закупения от тях през 2005 г. апартамент и получават непаричен доход (акции). В тази връзка следва да се поясни, че съгласно чл.10, ал.2 от ЗДДФЛ, в зависимост от формата на плащане, доходите могат да бъдат парични и непарични. На основание изречение първо от ал.4 на чл.13 в ЗДДФЛ не се определя данък към датата на придобиване на акции и дялове, които са получени срещу направени непарични вноски в търговски дружества. Следователно към момента на извършването на апортната вноска физическите лица не дължат данък.

Според чл.13, ал.4 от ЗДДФЛ, когато впоследствие търговското дружество извърши продажба, замяна или друго възмездно прехвърляне на имуществото - предмет на непаричната вноска, и вследствие на това намали капитала си и направи плащане (в пари или в натура) в полза на лицето, направило непаричната вноска, за данъчни цели се смята, че физическото лице е извършило продажба на имуществото на датата на вписването на непаричната вноска в търговския регистър. В тези случаи доходът се смята за придобит от физическото лице на датата на вписването на намаляването на капитала в търговския регистър и се облага по реда на чл.33 от ЗДДФЛ, освен ако не е освободен от облагане по реда на чл.13, ал.1 от същия закон.

В конкретния случай може да се предположи, че е налице хипотезата на чл.13, ал.1, т.1, б. “а” от ЗДДФЛ, тъй като между датата на придобиването на апартамента (2005 г.) и датата на вписването на непаричната вноска в търговския регистър са изминали повече от три години. Датата на вписването на непаричната вноска в търговския регистър не е изрично посочена в запитването, но това предположение е обосновано, тъй като самото дружество е учредено през 2014 г. Следователно доходът от прехвърлянето на апартамента няма да подлежи на облагане, независимо от настъпване на обстоятелството по изречение второ на чл.13, ал.4 от ЗДДФЛ през 2021 г.

II Обратно изкупуване на акциите

2. Прехвърляне на всички акции от прекратилия членството си акционер и на част от акциите - от останалите акционери, чрез обратното им изкупуване от въпросното дружество. В тази връзка следва да се има предвид, че в съответствие с разпоредбата на чл.77 от ЗДДФЛ, при определяне на задълженията на лицата по ЗДДФЛ в случаите на сделки между свързани лица, какъвто е и конкретния случай, се прилагат разпоредбите за предотвратяване на отклонението от данъчно облагане от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО). Разпоредбата на чл.15 от ЗКПО изисква при наличие на търговски финансови взаимоотношения между свързани лица, които оказват влияние върху размера на данъчната основа, отличаващи се от условията между несвързани лица, данъчната основа да се определи и да се обложи с данък при условията, които биха възникнали за несвързани лица.

Съгласно чл.33, ал.3 от ЗДДФЛ облагаемият доход от продажба или замяна на акции, дялове, компенсаторни инструменти, инвестиционни бонове и други финансови активи, както и от търговия с чуждестранна валута е сумата от реализираните през годината печалби, определени за всяка конкретна сделка, намалена със сумата от реализираните през годината загуби, определени за всяка конкретна сделка.

Реализираната печалба/загуба по чл.33, ал.3 от ЗДДФЛ за всяка сделка се определя, като продажната цена се намалява с цената на придобиване на финансовия актив. Когато финансови активи от един вид, издадени от едно лице, са с различни цени на придобиване и впоследствие се продава част от тях и не може да бъде доказано коя част се продава, цената на придобиване на всеки един от тях е средно претеглената цена, определена въз основа на цената на придобиване на държаните към датата на продажбата финансови активи от същия вид и издател. При определянето на средно претеглената цена се ползва формулата, разписана в §1, т.47 от ДР на ЗДДФЛ.

Във връзка с прилагането на цитираните разпоредби е необходимо да се има предвид следното:

Съгласно чл.33, ал.5 от ЗДДФЛ продажната цена включва всичко придобито от лицето във връзка с продажбата/замяната, включително възнаграждение, различно от пари.

При определяне на цената на придобиване на акциите се прилагат разпоредбите на чл.33, ал.6 от ЗДДФЛ, като в общия случай това е документално доказаната цена на придобиване. По отношение на акциите, получени в замяна на направената непарична вноска в случая е приложимо правилото на чл.33, ал.6, т.5 от ЗДДФЛ, според което цената на придобиване е: частта от непаричната вноска, вписана в учредителния договор, в дружествения договор или в устава на търговско дружество, съответстваща на продадените или на заменените акции и дялове. Цитираното правило се прилага в случая, тъй като според описаната в запитването фактическа обстановка, вноската е имала за предмет имущество (апартамент), доходите от продажбата или замяната на което са необлагаеми по смисъла на чл.13, ал.1 от ЗДДФЛ към датата на вписване на вноската в търговския регистър.

Димитрина Захаринова е управляващ съдружник в одиторско дружество “Захаринова Нексиа” ООД (www.ZaharinovaNexia.com). Дружеството е част от 9-та в света международна одиторска мрежа Nexia international. Преподавател е във Висшето училище за застраховане и финанси в гр. София. Била е Директор на Националната агенция за приходите град София, съветник в ДАНС, както и директор на дирекция в Агенцията за държавна финансова инспекция. Регистриран одитор и данъчен консултант. Има двама сина, внук и две внучки.