Редица зъболекарски клиники предлагат и допълнителни услуги на клиентите си, част от които идват дори от чужбина. Затова в рубриката на “Труд” “Данъчна консултация” представяме позицията на НАП за това какъв е режимът на облагане с ДДС в тези случаи.

Зъболекарска клиника е с едно самоосигуряващо се лице, което е собственик на дружеството. Клиниката не е регистрирана по ДДС. Поставени са следните въпроси:

1. Практиката ще има пациенти от чужбина, на които ще се плащат хотелско настаняване и самолетни билети. Разходите за престоя могат ли да бъдат признати за данъчни цели?

2. Зъболекарската клиника иска да сключи договор с таксиметрова фирма, която при спешност да превозва пациентите, като разходът ще бъде за сметка на практиката. Този разход данъчно признат ли е? 

3. При издаване на документ - фактура от клиниката към чуждестранното лице основанието за неначисляване на ДДС чл.113, ал.9 от Закона за ДДС ли е или основанието е чл.39 от ЗДДС?

4. След като стоматолозите са освободени съгласно чл.39 от ЗДДС следва ли да се следи оборота от 50 000 лв. при поставяне на зъбни импланти на чуждестранни пациенти?

По първи и втори въпрос:

За да бъде признат счетоводен разход за данъчни цели, Законът за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) поставя някои изисквания като: разходът да бъде документално обоснован; извършването му да е пряко свързано и да обслужва стопанската дейност на дружеството; да е налице съпоставимост на приходи и разходи и други. В тази връзка, следва да бъде анализирано защо и кое е наложило извършването на разхода.

В конкретния случай основният предмет на дейност на дружеството е дентални услуги. За така посочените разходи за хотелско настаняване, самолетни билети, таксиметров превоз на клиенти (пациенти) на практиката не е налице нормативен акт, който да изисква извършването на тези разходи за сметка на счетоводния и данъчен резултат на дружеството. Следователно те не могат да бъдат признати за данъчни цели на основание чл.11 от ЗКПО.

Съгласно чл.26, т.1 от ЗКПО не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, несвързани с дейността на дружеството. Разходи, несвързани с дейността са разходи, които данъчно задълженото лице не може да покаже как се отнасят и как допринасят към осъществяваната от него стопанска дейност. На практика това са чужди разходи, които в случая дружеството иска да поеме с оглед привличане на повече клиенти, в т. ч. и от други държави. Тези разходи са елемент от личната издръжка на клиента и следователно е необходимо да бъдат поети от него. В случай, че те не са поети от клиентите, същите могат да се определят като разходи, несвързани с дейността.

По отношение на коментираните разходи, те ще са признати за данъчни цели, ако са обвързани с приходите на дружеството, т. е. при калкулирането им в цената на предлаганите услуги. Необходимо е зъболекарската клиника да изготвя индивидуални калкулации за всеки клиент съобразно допълнителните разходи, които ще бъдат направени за пътуване и престой. Методът за определяне на цената на услугите следва да е регламентиран в счетоводната политика на предприятието.

В заключение, когато разходите за хотелско настаняване, самолетни билети, таксиметров превоз на клиенти не са задължителни по силата на нормативен акт и не са включени в цената на услугата или не са документално обосновани, те няма да бъдат признати за данъчни цели на основание чл.26, т.1 - разходи, несвързани с дейността или на основание чл.26, т.2 - разходи, които не са документално обосновани от ЗКПО.

По трети въпрос:

С разпоредбата на чл.113, ал.9 от ЗДДС е регламентирано, че данъчно задължените лица, които не са регистрирани по този закон нямат право да посочват данъка в издаваните от тях фактури и известия към фактури. На основание чл.79, ал.2, т.2 от ППЗДДС фактура/известие се издава по реда на закона, когато не възниква задължение за начисляване на данък за извършена доставка на стоки и/или услуги от нерегистрирано по закона лице или лице, регистрирано на основание чл.97а, 99 и 100, ал.2 от закона в рамките на независимата му икономическа дейност, с място на изпълнение на територията на страната. Във фактурата/известието като основание за неначисляване на данък се вписва “чл.113, ал.9 от закона”.
Тъй като дружеството не е регистрирано по ЗДДС, във фактурата като основание за неначисляване на данък се вписва “чл.113, ал.9 от закона”.

По четвърти въпрос:

На задължителна регистрация по реда на чл.96, ал.1 от ЗДДС подлежи всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната, с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия. Това лице е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по ДДС. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборота.

Облагаем оборот по смисъла на чл.96, ал.2 от ЗДДС е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:

1. облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка;

2. доставки на финансови услуги по чл.46 от ЗДДС и

3. доставки на застрахователни услуги по чл.47 от ЗДДС.

Облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.

Съгласно чл.39, т.1 от ЗДДС освободена доставка е и извършването на здравни (медицински) услуги и пряко свързаните с тях услуги, оказвани от здравни заведения и детски ясли по Закона за здравето и от лечебни заведения по Закона за лечебните заведения.

За да се третира дадена доставка като освободена, е необходимо да са изпълнени едновременно следните условия:

- лицата, които осъществяват доставките, да са лечебни заведения по смисъла ЗЛЗ и

- доставяните услуги да са здравни (медицински) услуги, както и пряко свързаните с тях услуги.

Тъй като е изпълнено условието дружеството да е лечебно заведение по смисъла на ЗЛЗ, следва да се определи дали извършените доставки на услугите, свързани с изготвянето на планове за лечение на пациентите на възложителя, попадат в обхвата на освобождаването.

Съгласно последователната практика на Съда на ЕС понятията “здравни (медицински) услуги” и “извършване на здравни (медицински) услуги” обхващат услугите с цел диагностициране, терапия и, доколкото е възможно, успешно лечение на заболявания или разстройства на здравето. Следователно медицинските услуги, предоставяни с цел опазване, включително поддържане и възстановяване, на човешкото здраве, подлежат на освобождаване по силата на член 13, A, параграф 1, букви б) и в) от Шеста Директива.

В този смисъл, услугата, свързана с поставяне на зъбни импланти е пряко свързана с извършване на здравни (медицински) услуги, поради което същата попада в обхвата на освободените доставки по смисъла на чл.39, т.1 от ЗДДС.

Предвид гореизложеното, извършваните здравни (медицински) услуги по чл.39, т.1 от ЗДДС не участват при формиране на облагаемия оборот за задължителна регистрация по реда на чл.96 от закона, предвид факта, че са освободени доставки.

Димитрина Захаринова е управляващ съдружник в одиторско дружество “Захаринова Нексиа” ООД (www.ZaharinovaNexia.com). Дружеството е част от 9-та в света международна одиторска мрежа Nexia international. Преподавател е във Висшето училище за застраховане и финанси в гр. София. Била е Директор на Националната агенция за приходите град София, съветник в ДАНС, както и директор на дирекция в Агенцията за държавна финансова инспекция. Регистриран одитор и данъчен консултант. Има двама сина, внук и две внучки.